Механизм уплаты налогов при многоуровневой структуре организации - Страница 13
Пример.
Организация имеет несколько филиалов (признаваемых для целей налогообложения ответственными обособленными подразделениями) в разных субъектах Российской Федерации: в Самарской области и в Московской области. Головной офис организации поставлен на учет в г. Москве. По итогам II квартала 2008 года налоговая база по налогу на прибыль составила 100 000 руб.
(руб.)
Определим удельный вес расходов на оплату труда по каждому ответственному обособленному подразделению и головному офису:
– по головному офису:
500 000 руб. : 1 000 000 руб. x 100 % = 50 %;
– по ответственному обособленному подразделению в Московской области:
200 000 руб. : 1 000 000 руб. x 100 % = 20 %;
– по ответственному обособленному подразделению в Самарской области:
300 000 руб. : 1 000 000 руб. x 100 % = 30 %.
Установим удельный вес расходов на оплату труда по каждому ответственному обособленному подразделению и головному офису.
1. Рассчитаем показатель средней остаточной стоимости основных средств за II квартал 2008 года по каждому ответственному обособленному подразделению, головному офису и по организации в целом:
– по головному офису:
(4 000 000 руб. + 3 700 000 руб. + 3 500 000 руб. + 3 000 000 руб.) : : (3 + 1) = 3 550 000 руб.;
– по ответственному обособленному подразделению в Московской области:
(4 000 000 руб. + 3 500 000 руб. + 3 000 000 руб. + 2 800 000 руб.) : : (3 + 1) = 3 325 000 руб.;
– по ответственному обособленному подразделению в Самарской области:
(2 000 000 руб. + 1 800 000 руб. + 1 500 000 руб. + 1 200 000 руб.) : : (3 + 1) = 1 625 000 руб.;
– по организации в целом:
(10 000 000 руб. + 9 000 000 руб. + 8 000 000 руб. + 7 000 000 руб.) : : (3 + 1) = 8 500 000 руб.
2. Установим показатель удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества, учитываемого на балансе ответственных обособленных подразделений и головного офиса:
– по головному офису:
3 550 000 руб. : 8 500 000 руб. x 100 % = 41,8 %;
– по ответственному обособленному подразделению в Московской области:
3 325 000 руб. : 8 500 000 руб. x 100 % = 39,1 %;
– по ответственному обособленному подразделению в Самарской области:
1 625 000 руб. : 8 500 000 руб. x 100 % = 19,1 %.
3. Рассчитаем долю прибыли каждого из ответственных обособленных подразделений и головного офиса (ДП).
Как отмечалось ранее:
ДП = (Уот + Уим) : 2.
Показатели удельного веса расходов на оплату труда и остаточной стоимости амортизируемого имущества рассчитаны выше. Подставим эти значения. Итак, доля прибыли:
– по головному офису:
(50 % + 41,8 %) : 2 = 45,9 %;
– по ответственному обособленному подразделению в Московской области:
(20 % + 39,1 %) : 2 = 29,55 %;
– по ответственному обособленному подразделению в Самарской области:
(30 % + 19,1 %) : 2 = 24,55 %.
4. Определим налоговую базу по налогу на прибыль головного офиса и каждого из ответственных обособленных подразделений:
– по головному офису:
100 000 руб. x 45,9 % = 45 900 руб.;
– по ответственному обособленному подразделению в Московской области:
100 000 руб. x 29,55 % = 29 550 руб.;
– по ответственному обособленному подразделению в Самарской области:
100 000 руб. x 24,55 % = 24 550 руб.
Механизм расчета показателей удельного веса расходов на оплату труда и остаточной стоимости амортизируемого имущества, а также налоговой базы по налогу на прибыль каждого из обособленных подразделений, расположенных на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, аналогичен приведенному выше.
Налогообложение обособленных подразделений, находящихся за пределами Российской Федерации. В соответствии с п. 5 ст. 288 НК РФ если налогоплательщик имеет обособленное подразделение за пределами Российской Федерации, то он уплачивает налог на прибыль в бюджет с учетом особенностей, установленных ст. 311 настоящего Кодекса.
Согласно п. 4 ст. 311 НК РФ при наличии обособленных подразделений, расположенных за пределами территории Российской Федерации, уплата налога на прибыль (авансовых платежей по налогу на прибыль), а также представление расчетов по налогу на прибыль и налоговых деклараций осуществляется организацией по месту своего нахождения.
Кроме того, в соответствии с п. 1 ст. 311 НК РФ доходы, полученные российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, учитываются при определении ее налоговой базы для исчисления налога на прибыль в Российской Федерации в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в Российской Федерации, так и за ее пределами.
При этом ст. 7 НК РФ предусмотрено, что если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.
Как правило, в соглашениях (конвенциях) об избежании двойного налогообложения говорится о том, что прибыль предприятия одного договаривающегося государства (далее – резидента Российской Федерации) подлежит налогообложению только в этом государстве (Российской Федерации), если такое предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве (далее – иностранном государстве) через находящееся там постоянное представительство. Если резидент Российской Федерации осуществляет предпринимательскую деятельность на территории иностранного государства, приводящую к образованию постоянного представительства, то прибыль от деятельности такого представительства подлежит налогообложению в том же государстве.
При этом в соответствии с международными договорами об избежании двойного налогообложения при определении прибыли постоянного представительства разрешается вычет расходов резидента Российской Федерации, понесенных для целей такого постоянного представительства (включая управленческие и общеадминистративные), независимо от того, понесены эти расходы в иностранном государстве, где находится постоянное представительство, или за его пределами.
Таким образом, для целей налогообложения организации в первую очередь должно быть определено, приводит ли ее деятельность на территории иностранного государства к образованию постоянного представительства.
Понятие «постоянное представительство», как правило, устанавливается международными соглашениями (конвенциями) об избежании двойного налогообложения.
В соответствии с п. 3 ст. 311 НК РФ суммы налога на прибыль, уплаченные согласно законодательству иностранного государства российской организацией или удержанные у нее налоговым агентом, засчитываются при уплате этой организацией налога на прибыль в Российской Федерации. При этом размер засчитываемых сумм налогов на прибыль, выплаченных за пределами Российской Федерации, не может превышать сумму налога на прибыль, подлежащую уплате этой организацией в Российской Федерации.
В случае превышения предельной суммы зачета над фактически уплаченной в иностранном государстве суммой налога на прибыль зачет предоставляется на всю сумму этого налога. Иными словами, сумма налога на прибыль, исчисленная согласно положениям законодательства Российской Федерации о налогах и сборах (если иное не установлено соглашением об избежании двойного налогообложения), уменьшается на сумму фактически уплаченного за границей аналогичного налога, что будет составлять сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в Российской Федерации. Если сумма налога, фактически уплаченная с доходов за границей, превышает предельную сумму зачета, то сумма налога на прибыль в Российской Федерации уменьшается только на исчисленную предельную сумму зачета.